ARTÍCULOS

Ciudadanía fiscal y nuevas formas de relación entre contribuyentes y administración tributaria

 

Alejandro M. Estévez*

Susana C. Esper*

Administración Federal de Impuestos

* Integrantes del Instituto de Investigaciones Tributarias, Aduaneras y de Recursos de la Seguridad Social. Alejandro Estévez es Director de dicho Instituto.
Contacto: almestevez@afip.gov.ar.

---

Resumen. Usualmente, el cumplimiento fiscal ha sido explicado por el riesgo de la coerción. Este artículo analiza la nueva orientación de las administraciones tributarias, a fin de comprender cómo este hecho puede alentar la cultura tributaria de las sociedades, a través de la autorregulación y el cumplimiento voluntario. Aunque la mejora de la relación entre administración tributaria y el contribuyente no asegura en su totalidad, ni es la única manera para lograr el cumplimiento tributario, si constituye un factor determinante para aumentar la voluntad de cooperación de cada contribuyente y su intención en colaborar con su esfuerzo individual al sostenimiento de una sociedad general.

Palabras Clave: Cumplimiento tributario; Contrato social; Cultura tributaria

Abstract. Usually, tax compliance has been explained by deterrence. This article analyzes the new orientation of tax administrations, in the aim to understand how this fact can encouradge tax culture in societies, trough self regulation and voluntary compliance. Although a better relation between tax administration and taxpayers cannot guarantee nor its the only way to achieve tax compliance, it is an important fact to increase every taxpayer's will to cooperate and the intention to collaborate with its own effort to general wellbeing.

Keywords: Tax compliance; Social contract; Tax culture

---

 

Introducción.

Usualmente, el pago de impuestos ha sido atribuido al temor que el contribuyente experimenta ante el riesgo de ser atrapado y castigado por el Estado. Para esta explicación, la coerción (enforcement) es la variable determinante del comportamiento tributario (Allingham & Sandmo, 1972). Podríamos disentir, sin embargo, diciendo que este argumento no da cuenta de aquellos Estados en los cuales la probabilidad de sanción es muy baja pero, paradójicamente, el nivel cumplimiento es muy alto (Torgler & Murphy, 2004)¹.

Esto nos llevaría a pensar que, además del temor a ser atrapado, existen múltiples factores que inciden sobre el cumplimiento tributario. En todo caso, la incógnita sería ¿por qué existen ciudadanías con mejor comportamiento tributario que otras? O, en todo caso, ¿qué es lo que hace que existan contextos en los cuales el cumplimiento parece más sencillo de lograr? En definitiva, todo aquél que obtiene algún beneficio de la vida en sociedad, debería percibir como algo natural el tener que realizar una contribución equitativa al sostenimiento de esa comunidad. Parecería lógico que a medida que fortalecemos nuestra posición como ciudadanos, estemos dispuestos renunciar a parte de nuestro esfuerzo a cambio, germen de la fórmula de no taxation without representation². La ciudadanía implica, así, derechos y deberes de corte político, pero también fiscal.

Sin embargo, como desarrollamos en trabajos previos (Estévez & Esper, 2008) en no todas las sociedades, la construcción del “ciudadano político” se ha visto complementada por la figura de un “ciudadano fiscal”. Y con ello, se ha generalizado la percepción de que un buen ciudadano, no necesariamente considera dentro de sus obligaciones, la de comportarse como un contribuyente responsable. Surge así la categoría de “ciudadano a medias” (Botana, 2006a y 2006b), cuyo comportamiento está determinado por una serie de valoraciones, percepciones y experiencias que lo empujan hacia el incumplimiento fiscal siempre que éste perciba que el Estado no lo está controlando (McGee, 2006). Allí, queda claro que el concepto de ley no ha sido internalizado. Por otra parte, también existen ciudadanos que han internalizado las obligaciones tributarias como legítimas y por ello, independientemente de que perciban que las posibilidades de ser atrapados sean bajas o incluso inexistentes, preferirán orientarse hacia el cumplimiento (Torgler, 2003; Kidder & McEwen, 1989). Parecería natural, entonces, que el trato que recibe cada ciudadano de parte de la administración tributaria, varíe en cada caso.

En escenarios de anomia pura, que generalmente coinciden con comportamientos orientados al incumplimiento fiscal, las autoridades tributarias difícilmente puedan recurrir a otro recurso que no sea el de la fuerza, enmarcado en la capacidad legítima que los Estados poseen de aplicar la coerción a sus ciudadanos. Sin embargo, dicho recurso no es inocuo ni sencillo para las administraciones. En primer lugar, en términos de costos reales, ya que es imposible para un Estado, la vigilancia permanente a cada uno de sus ciudadanos (Torgler, 2003). Y en segundo lugar, en términos de legitimidad, ya que los ciudadanos responsables se sentirán avasallados frente a una administración tributaria que los trata como sospechosos, lo cual acabaría por mermar la confianza en el Estado y, finalmente, generar una cierta voluntad de incumplimiento fiscal entre quienes antes no la tenían. Como contrapartida, se generaría una merma de la legitimidad de la administración tributaria, dando lugar a un círculo vicioso que atente contra el cumplimiento fiscal (Feld & Frey, 2002 y 2007). En este sentido, el trato que el ciudadano recibe por parte de la administración tributaria, constituye uno de los factores que estructura su voluntad de cumplimiento fiscal (Esper, 2008).

El objetivo del presente trabajo, será revisar el concepto de ciudadanía fiscal, a fin de comprender el hiato existente entre la idea de ciudadano y la de contribuyente, presente en las sociedades latinoamericanas. Posteriormente, analizaremos la nueva orientación de las administraciones tributarias, a fin de comprender cómo esta nueva forma de relación puede favorecer la cultura fiscal de las sociedades, a través del aliento a las conductas de autorregulación y cumplimiento voluntario. Para ello, nos basamos en la idea de que si bien la mejora de la relación entre administración tributaria y ciudadano no asegura en su totalidad, ni es una única medida para lograr el cumplimiento tributario, si constituye un factor determinante a la hora de aumentar la voluntad de cooperación de cada contribuyente y su intención en colaborar con su esfuerzo individual al sostenimiento de una sociedad general.

2. Desarrollo.

2.1. La ciudadanía fiscal: Planteo del problema a analizar

El concepto de ciudadanía, presente desde los griegos, adquirió un significado nuevo en la metáfora contractualista, que explicita que el Estado ha pactado un intercambio con el ciudadano. En ese contrato, el Estado garantiza a sus ciudadanos una serie de derechos (políticos, económicos, sociales, etc.) que hacen que la vida en sociedad valga la pena; como contrapartida, le exige que se atenga a las reglas (o sea, que acepte vivir en un Estado de Derecho) y que contribuya materialmente a sostener ese pacto. De allí que las nociones de pacto social y pacto fiscal sean caras de una misma moneda (Cullen, 2007; Feld & Frey, 2007).

El pasaje del Estado patrimonial (en donde los tributos eran considerados “patrimonio” del regente) al Estado Fiscal (tax state), implicó la entrada en la era moderna de la hacienda pública, a partir de la inclusión del principio democrático en el manejo del erario. Éste fue el primer paso de la fórmula de “imposición con representación”. El pueblo pasó así de aceptar el tributo a consentir su recaudación (Delgado Lobo & Goenaga, 2007; Fernández Cainzos, 2006). Queda claro a este punto que la ciudadanía excede el carácter específicamente político del término, para adquirir simultáneamente un contenido fiscal.

En el panorama latinoamericano, el quiebre entre las dimensiones política y fiscal de la ciudadanía, son más actuales que nunca. Como destaca Natalio Botana (2006a), este grupo de países no ha logrado superar aún la brecha entre la Constitución Política (entendida como la ley suprema) y la constitución económica (es decir, la forma que el Estado ha previsto para financiarse y sustentar dicho ordenamiento institucional plasmado en la Constitución Política). Mientras que es indudable la vigencia del Estado de Derecho en la Argentina, la constitución económica continúa siendo frágil. Esta fisura repercute también en el nivel de la ciudadanía, donde por un lado existe un “ciudadano político”, depositario de una cantidad de derechos y obligaciones políticas y, por otro, el “ciudadano fiscal” (a quien también le corresponden obligaciones y derechos fiscales). Dicha separación refuerza la idea de una ciudadanía “a medias”, que convive con un Estado que por incapacidad fiscal no logra cumplir las obligaciones que su Constitución Política le impone (seguridad, justicia, defensa, salud, educación, etc.). Entonces, si la ley suprema es la garantía de la igualdad jurídica, la debilidad de la constitución económica es campo fértil para las desigualdades sociales, especialmente si se tiene en cuenta el incumplimiento fiscal de los “estamentos privilegiados”³, la escasa racionalidad en el gasto público o la financiación vía emisión o endeudamiento. De esta manera, la incapacidad histórica de instaurar una política fiscal que ligara progresivamente la figura del ciudadano a la idea de financiación del Estado generó, a su vez, una conciencia fiscal pobre, que también incide negativamente (Botana, 2002).

De acuerdo a esta “racionalidad”, un buen ciudadano no necesariamente debe ser un buen contribuyente. Así, los latinoamericanos se han convertido en ciudadanos deficientes, que buscan escapar a las obligaciones fiscales. Este déficit facilita un círculo vicioso, ya que disminuyen los recursos fiscales y con ellos, las capacidades estatales para implementar políticas orientadas al logro de una mayor cohesión social, destruyendo los lazos de solidaridad e incentivando la informalidad (CEPAL, 1998). En el caso argentino, esta brecha entre Constitución Política y constitución económica es hoy más actual que nunca, en la medida que el crack de 2001 evidenció la crisis del modelo de financiación estatal a través de endeudamiento, dejando en claro la importancia de un modelo fiscal sustentable en el largo plazo y los inmensos costos sociales de la financiación a través del endeudamiento o la emisión.

La dimensión impositiva afecta notablemente a una comunidad, no sólo en el campo económico, sino también las áreas sociales, culturales e institucionales. Por tal motivo, ni las sociedades ni los individuos pueden mostrar indiferencia hacia la cuestión fiscal (Moore, 2004; Campbell, 1993; Musgrave, 1992). Ya en el siglo pasado, Joseph Schumpeter, supo ver que la fiscalidad es el espejo de una nación, cuando mencionó que el espíritu de la gente, su nivel cultural, su estructura social y los trazos de su política, dejan una impronta en la historia fiscal de toda comunidad. La idiosincrasia fiscal refleja el conjunto de metas, fines, valores, actitudes y conductas que una sociedad se otorga a sí misma: da cuenta de sus prioridades en tanto comunidad, de sus relaciones de poder y de su estructura social. Nada muestra tan claramente el carácter de una sociedad y de una civilización como la política fiscal adoptada por sus gobernantes (Schumpeter, 1982). Hablar de pacto fiscal es, entonces, hablar de pacto social.

2.2. El contrato social: eje estructurante del pacto fiscal.

¿Cómo se sustentan económicamente los pactos sociales? ¿Puede ser sustentable un contrato político si no se prevé una forma de financiarlo?

Un contrato o pacto social es un conjunto de acuerdos de amplia prevalencia social, que habilitan a los miembros de una sociedad a coordinar sus acciones, a lo largo de las múltiples decisiones que deben realizar en su vida. Todo pacto, haya sido acordado en forma explícita o implícita, necesita basarse en el respeto y la convicción por parte de los contratantes de que es mejor cooperar que confrontar (Binmore, 2004). Históricamente, las naciones –en tanto comunidades políticas–, plasmaron sus principales consensos en Constituciones, que por eso se yerguen en Ley Fundamental y expresión de la voluntad general. El pacto social resume, entonces, el consenso mutuo de los contratantes, qué derechos se transfieren al gobierno de la organización social y cuáles no se ceden (Daros, 2005; Frey, 1997).

De hecho, el nivel constitucional es central para comprender qué clase de pacto se ha establecido entre Estado y ciudadanos, en la medida en que define la forma en que tales se relacionan. Una constitución que está diseñada de manera tal de permitir ciertos delitos o el accionar egoísta, reducirá las virtudes cívicas del resto de la ciudadanía y con ello, aumentará el nivel de desconfianza hacia los gobernantes y el sistema legal, favoreciendo el incumplimiento fiscal. De igual forma, las leyes que alientan el aprovechamiento hacia un sector menos poderoso, o atentan contra lo socialmente considerado justo y equitativo, disminuyen las virtudes cívicas. Si la percepción de que el incumplimiento fiscal se castiga más duramente en algunos ciudadanos que en otros, probablemente disminuya la voluntad de cooperar en el sostenimiento material de una comunidad (Torgler, 2003).

Un pacto fiscal es un acuerdo que legitima el papel del Estado y el ámbito y alcance de las responsabilidades gubernamentales en la esfera económica y social. La ausencia de consenso en torno a cuál debe ser la orientación de la acción estatal, dificulta cualquier arreglo en torno a qué recursos debe manejar el Estado, de dónde deben surgir los mismos y cuáles deben ser las reglas para su asignación y utilización. Por el contrario, un acuerdo político explícito claro sobre qué debe hacer el Estado, ayuda a legitimar el nivel, la composición y tendencia del gasto público y de la carga tributaria necesaria para su financiamiento (CEPAL, 1998).

De allí que todo pacto político, necesariamente, venga acompañado de un pacto fiscal. Por tal motivo, los conceptos de pacto social y pacto fiscal, son indivisibles; a la sazón, dos caras de una misma moneda.

En efecto, aquí ya puede distinguirse claramente la dimensión política de ese pacto fiscal, en la medida que si se establece de manera de beneficiar a un sector en particular, o si el esfuerzo se recarga injustamente a otro sector, el nivel de legitimidad del sistema impositivo disminuirá y con ello, se reducirá la voluntad de los actores de cumplir con las obligaciones que a cada uno le corresponde (Feld & Frey, 1997 y 2002; Tokman, 2007; McGee & Rossi, 2006).

2.3. La Administración Tributaria: Factor estructurante del comportamiento fiscal.

En el contexto descrito anteriormente, el desafío de las administraciones tributarias es el de aumentar, o al menos mantener, el nivel de cumplimiento de los contribuyentes. Éstos, por su misma naturaleza, no constituyen un grupo homogéneo. Por el contrario, tanto la relación que poseen con Estado (y, más específicamente, la autoridad impositiva), profundamente subjetiva, como así también sus mismas condiciones tributarias objetivas, son disímiles, lo cual implica mayores costos de recaudación. Si los contribuyentes no son un homogéneo colectivo, sino que varían ampliamente en relación a sus entornos⁴, grupos de pertenencia a los que adscriben, etc., la administración tributaria no puede eludir este fenómeno al momento de encarar reformas que le permitan mayor eficiencia y eficacia recaudatoria (Wenzel, 2007).

Entonces, en la construcción de un pacto que impulse un desarrollo de los valores de la ciudadanía fiscal, juega un papel destacado la percepción que el ciudadano posee de la administración tributaria, ya que ésta constituye, en definitiva, la cara visible del Estado al momento de recaudar (Feld & Frey, 2007).

Por otra parte, es importante tener en cuenta que el proceso de democratización política al interno de los Estados acarreó, como ya hemos mencionado, la inclusión del concepto “democrático” en la imposición, lo que permitió un pasaje del “tributo” característico de la dominación patrimonial, al “impuesto”, legitimado en el fin último de sostener una autoridad de tipo racional-legal (Delgado Lobo & Goenaga, 2007; Fernández Cainzos, 2006; Weber, 1969). La inclusión de dicho principio democrático, también afectó las bases mismas de las administraciones tributarias y, como corolario, su forma de relación con el contribuyente. Esto implicó superar el viejo modelo en el cual el ciudadano siempre era visto como un “sospechoso” al que debía aplicarse la ley y la coerción en todo su peso, para virar hacia nuevas formas de acción en las cuales se favoreciera y valorara el cumplimiento voluntario. Ello no implica que la administración tributaria no aplique la coerción cuando se enfrenta a casos de incumplimiento. Lo que si implica, es realizar una distinción entre quienes cumplen por voluntad propia y quienes no. De allí, nace la concepción de que la aceptación voluntaria y espontánea por la mayor cantidad de contribuyentes posible, implica mucho menos costo y esfuerzo y mayor beneficio. Uno de los pilares de este nuevo paradigma de administración tributaria, en efecto, lo constituye la idea de atención al contribuyente que, en efecto, constituye una idea rectora del modelo de la Nueva Gestión Pública. En este sentido, afirmamos que el cumplimiento tributario no sólo está determinado por factores internos (por ejemplo, la voluntad intrínseca de cumplir la ley), sino también por cuestiones externas, por ejemplo, la percepción de trato respetuoso por parte de los funcionarios de la administración (Feld & Frey, 2002 y 1997).

Otro factor determinante es la percepción que los ciudadanos construyen con respecto al nivel de justicia y equidad con el que actúa la administración. En realidad, la percepción de justicia es central no sólo en esta área, sino en todos los servicios públicos, ya que la acción estatal será más o menos legítima en la medida que se percibe que actúa con justicia y equidad en la creación y distribución de dichos servicios. De hecho, no sólo en relación a los impuestos, sino en la vida social en general, los ciudadanos difícilmente se comporten como totalmente egoístas o totalmente altruistas. Por el contrario, la mayoría actúa como “cooperantes condicionales”; es decir, deciden o no colaborar acatando las leyes en la medida que perciben que lo que reciben a cambio es justo. Ello no quita, por otra parte, que siempre exista un grupo mayor o menor de free riders (colados), a los cuales hay que aplicarles la coerción como recurso para que cumplan sus obligaciones. Pero salvando dichas excepciones, este hecho hace que el cumplimiento de los contribuyentes sea mayor cuando un ciudadano percibe que todos cumplen y que la administración sanciona y premia con justicia de acuerdo a quien cumplió o no, que cuando se invierten todos los recursos en aumentar la capacidad de sanción de la administración tributaria (Pearce, 2007).

La idea de justicia tiene como la otra cara de la moneda a la concepción de “transparencia”. Cuando la administración actúa en forma imparcial y transparente, es probable que los ciudadanos se sientan más motivados a cumplir con sus obligaciones fiscales (Feld & Frey, 2007). Por el contrario, si se percibe continuamente que las administraciones actúan clandestinamente, haciendo la “vista gorda”, terminan por alimentar una cultura de la desconfianza, donde no existen reglas claras, ni hay respeto por los códigos pactados. Consecuentemente, la incertidumbre aumenta, por lo que los ciudadanos estarán continuamente esperando que sus derechos sean avasallados, y en el cálculo por evitar esas traiciones, pueden llegar a incluirse comportamientos como el incumplimiento fiscal, en la medida que se da por sentado que de nada servirá pagar impuestos. Como contrapartida, la baja confiabilidad institucional se vincula claramente a una desconfianza marcada en el sistema, que puede llegar a estimular la corrupción.

Por el contrario, aquellas sociedades que reconocen pactos claros e institucionalizados, por lo general, experimentan menor desconfianza, ya que al haber más apego a las reglas pactadas, las personas se vuelven más previsibles y hay mayores posibilidades de que se desarrolle un terreno fértil para la cooperación. Por otra parte, la incertidumbre favorece el individualismo, porque prima la cultura de la desconfianza y eso hace que el individuo se retrotraiga en sí mismo (Sztompka, 1998 y 1996; Estévez & Marini, 2004). Por otra parte, los ciudadanos perciben el castigo con injusticia, por lo que éste pierde su carácter ejemplificador. El nivel de punición suele ser más alto entre quienes menos poder tienen; consecuentemente, surge la noción de la arbitrariedad de la sanción y la impunidad de los privilegiados (Feld & Frey, 2002).

Mucho mayor será el nivel de desconfianza y de opacidad, si los ciudadanos llegan a percibir que dichos mecanismos de corrupción han logrado plasmarse en las legislaciones, favoreciendo ordenamientos legales que favorezcan intereses privados. En un escenario como el descrito, todas las leyes, incluidas las que especifican mandatos tributarios, carecerían de legitimidad y, consecuentemente, no tendría valor alguno el respeto (Frey, 1997). Por ende, sólo la coerción estatal aseguraría la recaudación pero, como hemos mencionado, ningún Estado es capaz de soportar el costo de vigilar a la totalidad de sus contribuyentes.

3. Conclusión y perspectivas a futuro.

En este trabajo, hemos revisado la naturaleza del hiato existente entre la idea de ciudadano y la de contribuyente, presente en las sociedades latinoamericanas. Ello nos exige remitirnos al concepto mismo de ciudadanía fiscal. En sociedades donde las leyes tributarias no han sido internalizadas (que por lo general, son escenarios que coinciden con un déficit de respeto a las normas en general), las administraciones tributarias no tienen otro remedio que valerse de la coerción para lograr sus objetivos en materia de control, fiscalización y recaudación. Por otra parte, descansar únicamente en ese mecanismo como forma de asegurarse la recaudación impositiva, resulta en un inmenso costo para la administración tributaria, no sólo en términos financieros, sino también humanos, materiales, etc.

En aquellas sociedades donde los contribuyentes responsables se sienten defraudados, ya sea porque perciben que el Estado podría fiscalizar con más eficiencia, o porque los castigos que se aplican no son acordes a la falta cometida (para faltas graves, la administración decide hacer “la vista gorda”), es esperable que existe una conciencia fiscal deficiente. De hecho, si los ciudadanos percibieran un alto nivel de impunidad, esa sensación no tardaría en traducirse en un bajo nivel de confiabilidad institucional. Un panorama como el descrito, no haría más que destruir la voluntad de los ciudadanos de cooperar con un esfuerzo personal al sostenimiento de un pacto general. Por el contrario, la idea de justicia (por ejemplo, en relación con la sanción) ayuda a que aumente la confianza en el Estado y los servicios públicos.

Por este motivo, es importante que las Administraciones Tributarias controlen y ejerzan su poder de sanción cuando registren situaciones que así lo requieran. No obstante, en los últimos años, se ha observado un viraje en dicho estilo de comportamiento. Con ello, no quiere decirse que se haya erradicado el uso de la coerción, que queda reservada para aquellas situaciones en donde no queda otra opción. Sin embargo, en la actualidad se ha recurrido crecientemente a la autorregulación y el cumplimiento voluntario como forma de lograr un acercamiento con el contribuyente y, consecuentemente, mejorar el cumplimiento fiscal. Una posible respuesta a las necesidades de las Administraciones Tributarias actuales, podría consistir en aplicar los recursos de coerción a aquellos sectores que demuestran comportamientos de evasión recalcitrante. Pero esa faceta, debería ser complementada por la promoción de la autorregulación y el cumplimiento tributario, orientado a aquellos contribuyentes en los cuales la voluntad de colaboración es mayor y que, consecuentemente, implican un menor costo a la Administración Tributaria en materia de recaudación.

En un sentido más amplio, la percepción de que el Estado cumple o no con su parte del pacto, afecta profundamente la voluntad de los ciudadanos de cooperar con su esfuerzo al bienestar general. De idéntica forma, cuando la idea de que el gasto público no llega a quienes más lo necesitan o es utilizado para fines privados (corrupción), o si los ciudadanos perciben que los evasores recalcitrantes no son castigados como corresponde, se perjudica el cumplimiento fiscal. Así, con respecto al accionar estatal, la percepción de los ciudadanos puede orientarse hacia la idea un de pacto “cumplido” o un pacto “incumplido”, de acuerdo haya o no percepción de reciprocidad.

Notas

1. Como podría ser el caso de Australia. Allí, el sistema impositivo se ha basado en mecanismos de declaración y pago voluntarios. Consecuentemente, la posibilidad de recibir una auditoría de la administración tributaria, la Australian Taxation Office, es muy baja. Incluso cuando los evasores son detectados, las multas son relativamente baratas en comparación a la ganancia potencial. Sin embargo, existe un nivel muy alto de cumplimiento tributario (Torgler & Murphy, 2004; Wenzel, 2007; Ahmed & Braithwaite, 2007).

2. De acuerdo a la cual, no es válida una imposición sin representación.

3. La idea de “sectores privilegiados” se retrotrae a la concepción misma de pacto social “incumplido”. Quienes están “adentro”, en uso de derechos garantizados (como el de propiedad), incurren en situaciones de incumplimiento fiscal; quienes, por el contrario, están “fuera”, deben sobrevivir sin contacto con las instituciones del Estado (Botana, 2006b). Además, son justamente los “excluidos” del pacto social los que más sienten la incapacidad fiscal del Estado de implementar políticas a favor del logro de cohesión social, así como experimentan las nefastas consecuencias sociales del trabajo informal.

4. Buena parte de la teoría neoinstitucionalista, de hecho, basa su fundamento sobre el supuesto de la incidencia que el contexto ejerce sobre los actores (Powell & DiMaggio, 1999; Jepperson, 1999; Berger & Luckmann, 2005).

Referencias Bibliográficas.

1. Ahmed, E. y Braithwaite V. (2007). Higher education loans and tax evasion: A response to perceived unfairness. Law & Policy, 29 (1), 121-136.         [ Links ]

2. Allingham, M. y Sandmo A. (1972). Income Tax Evasion: a Theoretical Analysis. Journal of Public Economics, (1), 323-338.         [ Links ]

3. Berger, P. y Luckmann T. (2005). La construcción social de la realidad. Buenos Aires, Argentina: Amorrortu.         [ Links ]

4. Binmore, K. (2004). Reciprocity and the Social Contract, Politics, Philosophy and Economics, 5 (3), 5-35.         [ Links ]

5. Botana, N. (2006a). La ciudadanía fiscal. Aspectos políticos e históricos. En: F. Fukuyama (Comp.). La brecha entre América Latina y Estados Unidos: Determinantes políticos e institucionales del desarrollo económico. Buenos Aires, Argentina: Fondo de Cultura Económica – Fundación Grupo Mayán.

6. Botana, N. (2006b). Poder y hegemonía: El régimen político después de la crisis. Buenos Aires, Argentina: Emecé         [ Links ].

7. Botana, N. (2002), La república vacilante: Entre la furia y la razón. Buenos Aires, Argentina: Taurus.         [ Links ]

8. Campbell, J. L. (1993), “The State and Fiscal Sociology”, Annual Review of Sociology (19), 163 – 185.

9. CEPAL (1998). El Pacto Fiscal: Fortalezas, Debilidades, Desafíos. Santiago, Chile: Autor.         [ Links ]

10. Cullen, C. (2007). Ciudadanía urbi et orbi. En Carlos Cullen (comp.). El Malestar en la Ciudadanía. Buenos Aires, Argentina: La Crujía.         [ Links ]

11. Daros, W. (2005), “Tras las huellas del pacto social”, Revista Enfoques, XVII (I), 5- 54.

12. Delgado Lobo, M. L. Y Goenaga, M. (2007). Del tributo al impuesto: La legitimación de la fiscalidad. IR Revista del Instituto AFIP, Vol (2), 32-59.         [ Links ]

13. Esper, S. (2008). La relación entre el pacto social y el sistema tributario: la subjetividad del ciudadano fiscal argentino. Documento de Trabajo del Instituto, 9/2008. Buenos Aires, Argentina: AFIP.         [ Links ]

14. Estevez, A. y Esper S. (2008). Ciudadanía fiscal en América Latina: El contrato incumplido, Revista Debates Latinoamericanos, 6 (10).         [ Links ]

15. Estevez, A. y Marini G. (2004). Corrupción y Políticas Públicas: algunos factores estructurantes. Centro de Investigaciones en Administración Pública, Facultad de Ciencias Económicas. Buenos Aires, Argentina.         [ Links ]

16. Feld, L. y Frey B. (1997). Tax compliance as the result of a psychological tax contract: The role of incentives and responsive regulation, Law & Policy, 29 (1).         [ Links ]

17. Feld, L. y Frey B. (2002). Trust breeds trust: How taxpayers are treated. Economics of Governance, Vol. (3), 87-99.         [ Links ]

18. Fernández Cainzos, J. J. (2006), Sociología de la Hacienda Pública, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, España.         [ Links ]

19. Frey, B. (1997). A Constitution for Knaves crowds out Civic Virtues. The Economic Journal, Vol (107), 1043 - 1053.         [ Links ]

20. Jepperson, R. L. (1999). Instituciones, efectos institucionales e Institucionalismo. En W. Powell & P. Di Maggio (Comp.). El nuevo institucionalismo en el análisis organizacional. México: Fondo de Cultura Económica.         [ Links ]

21. Kidder, R. Y Mcewen C. (1989). Taxpaying behaviour in Social Context: A tentative typology of tax compliance and noncompliance. En J. Roth, J. Scholz y A. Witte (Comps.). Taxpayer Compliance, Vol. II. USA: University of Pennsylvania Press.         [ Links ]

22. Mcgee, R. (2006). Three views on the Ethics of Tax Evasion. Journal of Business Ethics, 67, 15-35.         [ Links ]